Бюджетирование в торговых компаниях

Выделение центров ответственности

Актуальную статью по теме Бюджетирование и Бюджет денежных средств, читайте по ссылке>>>

Ключевым звеном бюджетного управления являются так называемые центры финансовой ответственности (ЦФО). Один из подходов к созданию ЦФО заключается в выделении бизнес-направлений (в терминологии бюджетирования – центров маржинального дохода, ЦМД)¹, по которым происходит управление доходами и прямыми затратами данных направлений.

Задача формирования ЦМД предполагает, с одной стороны, системный подход, а с другой – индивидуальный взгляд топ-менеджеров компании на бизнес. Мнения руководителей подразделений о подходах к управлению ЦМД, как правило, расходятся: одни считают, что управлять нужно через дивизионы (например, закупки, хранение и продажи), другие являются сторонниками управления через продуктовые группы. Неправильное формирование ЦМД может привести к отсутствию реальных рычагов управления ими у менеджмента компании, к ошибкам в управленческом учете и, как следствие, -к принятию неверных управленческих решений. Чтобы избежать этих ошибок, среди всего многообразия объектов управления в компании (магазины, продуктовые группы, сегменты клиентов и т. д.) необходимо определить те, через которые действительно осуществляется управление. Рассмотрим возможные критерии такого выделения.

Организационная структура компании. Несмотря на то что организационная и финансовая структуры могут значительно отличаться друг от друга, на практике сложно построить финансовое управление, например, по группам товаров, если в оргструктуре отсутствуют подразделения, отвечающие за эти группы. Также можно сказать, что критерием выделения бизнес-единиц является наличие должностного лица (менеджера), способного нести ответственность за результаты деятельности этого направления.

Личный опыт
Татьяна Никифорова, менеджер службы финансового анализа и планирования компании «Магнат Трейд Энтерпрайз» (Волгоград)

Мы заключили контракт на эксклюзивную дистрибуцию товаров Procter & Gamble в регионе Среднего и Нижнего Поволжья, а также являемся дистрибьютором Mars, Chupa Chups, Multon, Ruyan, BIC, Shick, Energeizer. Управление в компании построено по функциональному принципу. Коммерческий департамент состоит из дивизионов, каждый из которых занимается продажей и продвижением товаров соответствующего поставщика, поэтому логично было выделить при построении финансовой структуры ЦМД в соответствии с названиями бизнес-направлений. Наша финансовая структура фактически повторяет организационную структуру. Если два торговых представителя из разных дивизионов продаж (например, Procter и Mars) работают с одним клиентом, то договоры на поставку товара таких дивизионов заключаются отдельно, с различными условиями поставки и оплаты. Это удобно как нам, так и клиенту — он может отказаться от покупки товара одного направления (например, продуктового), при этом все условия договора по направлению Procter (скидки, условия отсрочки платежа и пр.) останутся прежними. Такая схема позволяет нам эффективно использовать инструменты кредитной политики как оперативного управления дебиторской задолженностью, а также отслеживать работу с клиентской базой в разрезе бизнес-направлений и торговых агентов.

Корреляция между доходами и затратами по выделяемому направлению. Например, если себестоимость продукта является исключительно бухгалтерской величиной, полученной путем многоступенчатого разнесения затрат, то не имеет смысла выделять этот продукт в отдельную бизнес-единицу. Однако если в себестоимости конкретного продукта существенную долю составляют прямые расходы, которыми компания может управлять, то выделять такой продукт в ЦМД, конечно, необходимо.

При наличии нескольких важных критериев нужно выбрать наиболее приоритетный (возможно, бизнес-модель станет менее подробной, зато более определенной). После этого на основании выделенных направлений формируются ЦМД. При выделении ЦМД необходимо помнить, что финансовая структура - это инструмент управления (распределения ответственности, принятия решений), а не получения информации в определенных разрезах. Для этой цели существуют аналитические признаки управленческого учета.

Рисунок 1. Финансовая структура сети супермаркетов

Условные обозначения (здесь и далее): ЦИ – центр инвестиций; ЦП – центр прибыли; ЦУМД – центр учета маржинального дохода; ЦЗ – центр затрат; ЦД – центр доходов.
 

Пример 1

Украинская сеть супермаркетов «Велика Кишеня», описывая требования к системе бюджетного управления, первоначально ориентировалась на принципы, реализованные в российской торговой сети «Перекресток». Оба предприятия относятся к одной отрасли, имеют одинаковый формат торговли и технологию работы, ориентируются на один и тот же класс покупателей. Тем не менее при окончательном формировании структуры ЦМД был выбран собственный подход. ЦМД «Перекрестка» выделены по принципу форматов торговли (гипермаркеты, супермаркеты, дис-каунтеры), каждый из которых состоит из ЦМД по конкретным магазинам (торговым площадкам).
Структура бизнес-единиц «Великой Кишени» стала базироваться на продуктовых направлениях (мясное и рыбное производства, кулинария, кондитерские изделия и т. д.) без объединения доходных и затратных центров по продуктам в ЦМД. При этом от самого понятия «торговая площадка» украинская сеть не отказалась — оно просто стало дополнительной аналитикой, в разрезе которой (помимо основной аналитики — «центры ответственности») ведутся планирование и учет ведется не по наиболее распространенной схеме - по ЦМД (контроль абсолютных экономических показателей - промежуточных прибылей бизнес-направлений), а путем контроля ответственности за показатель «Отдача на инвестиции» (Return on Investments, ROI). Иными словами, топ-менеджмент «Градиента», определив общую стратегию развития (принципиальные рынки и ассортимент), передает своим региональным подразделениям часть основного капитала и делегирует все полномочия по тактическим действиям, оценивая только эффективность использования этого капитала, а не саму работу. (см. рис. 1).

Личный опыт
Михаил Аксенов, экономист-аналитик компании «Перекресток» (Москва)
Для нас объект, который отвечает за получение валового дохода, — это магазин. Поэтому для оценки эффективности в ЦМД были выделены именно торговые точки. Продуктовые направления рассматриваются только в рамках коммерческого департамента для оценки работы категорийных менеджеров (ответственных за закупку бакалейных, гастрономических и т. д. товаров).

Разнообразные критерии выделения бизнес-направлений используют компании, торгующие парфюмерией и косметикой. Так, дистрибьютор-ские компании с похожими технологиями и номенклатурой продаж при разработке центров ответственности выбрали следующие принципы.

1. «Единая Европа Холдинг» (Москва): на самом верхнем уровне выделяются продуктовые направления «Косметика» и «Парфюмерия», которые раскладываются далее по региональным филиалам (см. рис. 2а).

Рисунок 2. Финансовая структура дистрибьюторских компаний

2. «Градиент» (Москва): центры инвестиций по региональным филиалам в Москве, Ростове, Челябинске и т. д. (см. рис. 2б).

3. «Магнат Трейд Энтерпрайз» (Волгоград): трехуровневая система (сверху – вниз): бренды (Procter & Gamble, Mars и т. д.), продуктовые линейки, филиалы по городам Поволжья (см. рис. 2в).

Особенно интересная ситуация сложилась в компании «Градиент». Управление в ней ведется не по наиболее распространенной схеме – по ЦМД (контроль абсолютных экономических показателей – промежуточных прибылей бизнес-направлений), а путем контроля ответственности за показатель «Отдача на инвестиции» (Return on Investments, ROI).

Иными словами, топ-менеджмент «Градиента», определив общую стратегию развития (принципиальные рынки и ассортимент), передает своим региональным подразделениям часть основного капитала и делегирует все полномочия по тактическим действиям, оценивая только эффективность использования этого капитала, а не саму работу.

Бюджетирование большого ассортимента

В системах бюджетирования торговых компаний часто используются натурально-стоимостные бюджеты, в которых содержится информация об оборотах и остатках различных количественно измеряемых объектов (товары, сырье, основные средства). Подобные бюджеты используются для задания параметров расчетов по всей бюджетной модели, то есть для формирования прогнозных и фактических значений доходов, расходов, прибыли, денежных потоков и т. д.

Крупные торговые и дистрибьюторские компании имеют огромную номенклатуру товаров и зачастую не готовы формировать бюджеты в натуральном выражении по каждому товару и даже по их отдельным группам. Планирование и получение фактических данных о продажах и движении сотен и тысяч наименований потребуют избыточных ресурсов подразделений, а полученная информация все равно вряд ли будет достоверной. В то же время отсутствие натурально-стоимостных бюджетов лишает бюджетную модель количественной базы, следовательно, доходы, расходы и иные стоимостные показатели планируются исходя из общих оценок будущих финансовых результатов. Кроме того, бюджеты без натуральной составляющей сложно использовать в качестве инструмента делегирования полномочий подразделениям, занимающимся закупкой, перевозкой, хранением, отгрузкой и розничной реализацией.

Одним из вариантов решения данной проблемы является поиск критерия, удобного для пользователей бюджетов. При широком ассортименте для этого можно объединить товары в группы, а также перейти от стандартных единиц измерения метрической системы (килограммы, метры, литры), которые могут быть неудобны для задач финансового планирования, к условным единицам, например:

• усредненным единицам: торговая команда, среднедневные продажи магазина и т. п.;
• агрегированным единицам: группа товаров, бренд, клиентский сегмент.

Адекватность таких единиц может определяться, во-первых, удобством в расчетах по всем бюджетам с использованием этих единиц (службы компании должны понимать, о чем идет речь), а во-вторых, приемлемым уровнем погрешности при использовании усредненных данных. Необходимо учитывать, что при планировании требуется гораздо меньшая точность, нежели при подготовке фактических данных.

На базе условных единиц выстраивается вся система бюджетирования, вплоть до разработки регламентов предприятия и заполнения конкретных справочников в информационной системе.

Личный опыт
Татьяна Никифорова
Ассортимент нашей компании составляет более 2 тысяч наименований. На начальном этапе постановки бюджетирования натурально-стоимостные бюджеты продаж и потребностей в товаре мы начинали планировать в разрезе единиц товарной номенклатуры (sku), например упаковки Tide ОД и 0,4 кг рассматриваются как разные товары. Этот принцип реализован в бухгалтерском и складском учете движения товаров. Однако такое дробление очень трудоемко, и даже для управленческого учета столь подробная детализация трудно применима (например, распределение по всем sku фактически полученных бонусов от поставщика за эксклюзивную команду менеджеров). Кроме того, на период оперативного планирования зачастую нет информации от поставщиков о вводе новых sku. Поэтому сейчас мы всерьез задумались о целесообразности перехода к планированию натурально-стоимостных бюджетов продаж и потребностей в товарах в разрезе брендов. Видимо, для стандартизации продукции придется ввести понятия «усредненная условная единица» или «средняя коробка».

Михаил Аксенов
Планирование в «Перекрестке» ведется в разрезе торговых точек. Для них определяется товарооборот, валовой доход, маржа и прочие показатели. В рамках ЦМД планирование идет в разрезе торговых секций (бакалея, гастрономия), по ним определяется маржа, после чего исходя из этого рассчитывается маржа торговой точки в целом.

Пример 2
В тульской компании «Посольский Дом» (дистрибуция, розничная есть, развлекательный бизнес) в качестве критерия группировки рассматривались торговые марки, условные магазины, регионы и многое другое, но ни один из принципов формирования критерия руководство не устраивал. В итоге было решено остановиться на необычной базовой единице - группе из 10-12 человек. В рамках компании эти группы во главе с их руководителями реализуют определенный спектр товаров с усредненными, но четко прогнозируемыми объемами. Такие команды и стали центрами маржинального дохода. При планировании в рамках ЦМД используются планы производителей по объемам будущих поставок в штуках (квоты на каждого дистрибьютора устанавливаются довольно жесткие), затем путем умножения на цену (которая также известна заранее) они переводятся в стоимостные бюджеты. Для снижения трудоемкости планирования команды подают агрегированные данные. Отдельные товары группируются с точностью до тонн, литров или вагонов (зависит от типа продукции, например крупы агрегируются в тонны). Для команд, которые занимаются ограниченной номенклатурой, товары для целей планирования не группируются.

Личный опыт

Андрей Сазонов, финансовый директор компании «Посольский Дом» (Тула)
Некоторые поставщики требуют от дистрибьюторов эксклюзивности команды менеджеров, продающих их товар, например Mars. Понятно, что содержание такой команды обходится дороже, чем мультибрендовой, и поставщики в той или иной форме доплачивают за это дистрибьютору. Товары, производители которых не выдвигают столь жестких требований, объединяются в группы по типу (например, вода), и ими также занимаются отдельные команды.
Управление в разрезе торговых команд необходимо для того, чтобы отслеживать, сколько денег приносит тот или иной бренд. Поэтому планирование доходов и расходов ведется также в разрезе торговых команд: на них разносятся затраты на логистику, маркетинг и т. д. Если в течение месяца группа показывает запланированный отрицательный финансовый результат, то управление ею определенным образом корректируется. Если негативная динамика продолжается в течение трех месяцев, то принимается решение о выводе бренда или группы брендов из оборота или же о расформировании команды.

Планирование косвенных расходов бизнес-направлений

При многообразии критериев выделения бизнес-направлений приходится решать проблему, связанную с правильным распределением затрат, если они относятся на несколько ЦМД. Необходимо определить, стоит ли разносить такие затраты вообще либо нужно оценивать эффективность направлений исключительно по вкладу на покрытие, приносимому каждым из них. Если же принимается решение о разнесении затрат, необходимо определить принципы, по которым это следует делать.

Вопрос о том, разносить косвенные затраты или относить их на финансовый результат, решается, как правило, финансовым руководителем, чего нельзя сказать о порядке распределения затрат, который становится настоящей проблемой в компаниях, имеющих сложную инфраструктуру складов, транспорта и т. д. Затраты на поддержание инфраструктуры в них являются едва ли не основными для бизнеса, ведь крупные дистрибьюторские компании продают не столько товар, сколько услугу по удобной работе производителя с конечным покупателем. Для корректного распределения косвенных затрат необходимо определить, пропорционально чему разносить каждый тип косвенных затрат. Базой для распределения могут стать площадь, занимаемая товаром, торговая наценка (на более маржинальный товар списывается большая часть затрат) или же объем, занимаемый товаром (при разнесении складских и транспортных расходов).

Личный опыт

Татьяна Никифорова Мы пошли по пути распределения косвенных расходов пропорционально драйверам. Драйвер подбирается сообразно тому, что именно генерирует расходы по данной статье. Так, для складских расходов основной генератор - это палета-место хранения, для административных расходов — численность торгового персонала, для транспортных затрат — объем, тоннаж и плотность перевезенного груза. Система драйверов очень гибкая и может быть пересмотрена в зависимости от целей компании. Относить расходы на компанию также возможно, но в дистрибуции эффективность бизнеса не ограничивается получением вклада на покрытие, поскольку необходимо четко знать, сколько косвенных затрат в разрезе по статьям генерирует каждое бизнес-направление. Природа дистрибьюторского бизнеса такова, что доля расходов на транспортную и складскую логистику и маркетинг в общих затратах компании составляет около 80%, в результате чего необходимо иметь возможность гибко управлять размером таких затрат. Управление затратами - залог конкурентного преимущества в дист-рибьюторском бизнесе. Владея методикой распределения косвенных затрат, можно смело менять в портфеле компании продукты/направления, не опасаясь резкого непредвиденного скачка расходов.

Михаил Аксенов
В «Перекрестке» все косвенные затраты относят на финансовый результат компании в целом. Это правильнее с точки зрения справедливой оценки доходности объектов, ведь любое разнесение косвенных затрат условно. Важна также возможность руководителя объекта влиять на уровень затрат, относимых на его объект. Если такой возможности нет, теряется смысл их отнесения на объект с целью определения эффективности его деятельности, так как причиной неудовлетворительной рентабельности объекта могут оказаться чрезмерные общеоперационные расходы.

Наибольшей проблемой при разнесении косвенных затрат между бизнес-направлениями является принятие установленной схемы разнесения косвенных затрат всеми руководителями соответствующих подразделений. Поэтому разработчикам системы бюджетирования необходимо убедить будущих непосредственных пользователей этой системы в том, что их интересы не будут ущемляться при использовании интегральных показателей. Лучший способ сделать это - разработать эти показатели вместе с ними.

¹ Подробнее о выделении ЦФО см. статью «Финансовая структура: первый шаг к бюджетированию» («Финансовый директор», 2002, № 6). О подходе компании «Инталев» к классификации ЦФО вы можете прочитать на нашем сайте (www.fd.ru/articles/2504). – Примеч. редакции.