Объект налогообложения: определение, виды, примеры

Объект налогообложения - это ...

Общий ответ на этот вопрос дается в первой части Налогового кодекса. Детали описываются во второй – применительно к каждому налогу. Давайте начнем с базовых моментов, а потом перейдем к конкретике.

Рисунок 1. Объект налогообложения: понятие

В пункте 1 статьи 38 НК РФ приводится определение. Оно раскрывает сразу три черты, которые характерны для объектов налогообложения.

Первая. Это что-то из следующего списка:

• реализация товаров, работ или услуг;
• имущество;
• прибыль;
• доход;
• расход.

Заметим: перечень не является закрытым. Указывается, что могут быть также и иные обстоятельства. И они, правда, бывают. Например, один из объектов обложения НДС – выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления. В чистоте они не подходят ни под один из элементов приведенного списка.

И еще момент: расходы не являются самостоятельным объектом ни для одного из существующих налогов. Они лишь участвуют в расчете суммы, с которой взимаются платежи в бюджет. Например, это так в случае с налогом на прибыль или налогом при упрощенной системе налогообложения.

Вторая. У пяти названных выше элементов должны быть стоимостные, количественные или физические характеристики. Они определят величину, с которой взимается налог. Последняя называется налоговой базой. Именно по этой причине НК РФ пестрит статьями про особенности ее расчета. Ведь существует множество хозяйственных ситуаций. Например, имущество могут подарить, реализация бывает в виде товарообменной операции, а доходы и расходы иногда увязываются с денежными потоками. Вот законодатели и разъясняют, как определить учетную стоимость в первом случае, доход – во втором, прибыль – в третьем и т.п.

Третья. Наличие объекта налогообложения – это единственная причина стать налогоплательщиком. Нет объекта – нет и налога. Здесь тоже не все так просто и иногда совсем не поддается обычной логике. Например, для НДС реализация ценных бумаг не является объектом, а оплата труда сотрудников в натуральной форме им становится.

Все сказанное наводит на вывод: хорошо знать понятие объекта налогообложения, но само по себе оно ничего не дает. Деталей и нюансов в НК РФ хватает. Поэтому продолжим статью предметно. Разберем каждый вид объекта применительно к одному распространенному налогу.

На схеме ниже мы показали виды объектов налогообложения и их связь с конкретными налогами.

 Рисунок 2. Виды налогов по объекту налогообложения

Редакция ФСС «Система Финансовый директор» подготовила для вас комплект решений, которые помогут оптимизировать налоги как отдельного юридического лица, так и холдинга. Получите комплект рекомендаций. В подборке есть решения по НДС, налогу на прибыль и другим налогам и взносам.

Комплект решений "Налоговая оптимизация"

Виды объектов налогообложения

Объект налогообложения – реализация

Определение в НК РФ. Понятие приводится в п. 1 ст. 39 НК РФ.

Реализация – это передача права собственности на товары, работы или услуги от одного лица другому как на возмездной, так и на безвозмездной основе.

Признание безвозмездной передачи реализацией прямо оговаривается в тексте Кодекса. Например, при расчете НДС сделки дарения в отдельных случаях рассматриваются как частный случай продажи за ноль рублей (пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Важно знать: есть операции, которые по НК РФ не признаются реализацией. Их перечень приводится в п. 3 ст. 39. Вот некоторые из них:

• операции с российской или иностранной валютой. Как пример – выдача кредита или займа;
• передача активов в качестве вклада в уставный капитал другой организации;
• изъятие имущества через конфискацию или получение его в наследство.

Пример использования. Реализация является объектом налогообложения для НДС. На примере этого налога разберем некоторые особенности.

В п. 1 ст. 146 НК РФ указывается, что НДС облагается реализация:

• товаров;
• работ;
• услуг;
• имущественных прав.

Хорошо бы понимать, что есть что в терминах налогового законодательства. Мы обобщили определения в таблице.

Таблица 1

Схема-памятка. На рисунке мы обобщили объекты обложения НДС, а также то, что ими не является.

Рисунок 3. Примеры объектов налогообложения по НДС

Объект налогообложения – имущество

Определение в НК РФ. В п. 2 ст. 38 НК РФ дается определение имущества. Прямо скажем: оно не из тех, что сразу и целиком раскрывает суть.

Имущество для целей налогового учета – это виды объектов гражданских прав, за исключением имущественных. Они признаются таковыми в соответствии с ГК РФ.

Значит, надо разобраться, что считать имуществом с позиции гражданского законодательства. Здесь тоже есть сложность. Готового однозначного определения нет. Подсказкой служит ст. 128 ГК РФ. В ней перечисляются объекты гражданских прав. К ним относятся:

• вещи, в том числе наличные деньги и документарные ценные бумаги;
• иное имущество, включая имущественные права. Сюда попадают безналичные деньги, бездокументарные ценные бумаги, цифровые права;
• охраняемые результаты интеллектуальной деятельности;
• нематериальные блага;
• результаты работ и оказание услуг.

Выходит: имущество – это нечто собирательное из вещей и имущественных прав.

Пример использования. Имущество является объектом налогообложения для налога на имущество организаций. Давайте рассмотрим отдельные моменты, которые с ним связаны.

В п. 1 ст. 374 НК РФ указываются два объекта, с которых взимается налог:

• недвижимое имущество, учитываемое на балансе как основное средство. В налоговую базу попадет его среднегодовая стоимость;
• недвижимое имущество, находящееся на территории РФ. Оно принадлежит организации на праве собственности, хозяйственного ведения или получено по концессионному соглашению. Налоговая база по нему рассчитывается по кадастровой стоимости.

Заметьте, что с 01.01.2020 г. действует обновленная редакция ст. 374 ГК РФ. Упразднены п. 2 и 3, которые касались иностранных организаций.

Важный момент для правильного исчисления налога – отделить движимое имущество от недвижимого. Общие правила приводятся в ст. 130 ГК РФ. В соответствии с ней недвижимость – это:

• земельные участки;
• участки недр;
• объекты, которые прочно закреплены на земле и которые нельзя переместить без ущерба для них;
• воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, когда они подлежат государственной регистрации;
• жилые и нежилые помещения;
• в некоторых случаях части зданий и сооружений, которые используются для размещения транспорта.

В действительности вопрос о разграничении движимого и недвижимого имущества – сложен и отличается многими нюансами. На схеме мы собрали для вас нормативные документы, которые станут руководством.

Рисунок 4. Как определить движимое и недвижимое имущество

Схема-памятка. А на данном рисунке смотрите перечень объектов, с которых взимается налог.

Рисунок 5. Что является объектом налогообложения по налогу на имущество организации

Объект налогообложения – прибыль

Определение в НК РФ. Определение прибыли дается в главе 25 НК РФ. Если не отвлекаться на частности, о которых расскажем далее, то оно – классическое для финансового результата.

Прибыль понимается как разница между доходами и расходами.

Обратите внимание на два момента.

Первый. Доходы и расходы считаются по методике, которая определяется НК РФ. По этой причине нередко возникает разница между величинами, признанными на бухгалтерских счетах, и тем, что принимается к расчету в налоговом учете.

Вот лишь один пример. Если одна организация безвозмездно передаст другой некий актив, то связанные с этим расходы отразятся только в бухучете. Для налогообложения они – пустое место (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Второй. Та же налоговая методика не только отсекает некоторые доходы и расходы из числа учитываемых при расчете налоговой прибыли. Она еще определяет момент их признания. Для этого есть два подхода:

• кассовый. Когда доход увязывается с денежным притоком, а расход – с денежным оттоком (ст. 273 НК РФ);
• начисления. Когда в основе находится сам факт получения дохода или расхода безотносительно к денежному потоку. Для дохода – это обычно переход права собственности на реализованное имущество. Для расхода – например, получение результата работы или услуги от подрядчика/исполнителя (ст. 271, 272 НК РФ).

Заметим: в бухучете в основном используется метод начисления. Кассовый – может применяться только теми, кто перечислен в п. 4 ст. 6 Закона «О бухгалтерском учете».

Пример использования. Объект налогообложения «прибыль» применяется для налога на прибыль. Он – единственный в налоговой системе РФ, для которого это так.

В ст. 247 НК РФ указываются некоторые нюансы расчета прибыли в налоговом учете. Общий подход, когда вычисляется разница между доходами и расходами касается всех, кроме:

• иностранных организаций, у которых в РФ нет представительств. Прибыль для них приравнивается к доходам от источников в России. Расходы во внимание не принимаются;
• организаций-участников консолидированной группы. Совокупная прибыль берется из расчета на каждого участника. Она вычисляется в особом порядке, который приводится в п. 1 ст. 278.1 и п. 6 ст. 288 НК РФ.

И еще: прибыль – это положительный финансовый результат. Но он бывает и отрицательным. Тогда он зовется убытком. Однако убыток никогда не является объектом налогообложения. Значит, для всех плательщиков налога на прибыль, за исключением иностранных организаций без представительств в РФ, действует правило: налог начисляется, только когда доходы больше расходов. Так должно быть по всем операциям предприятия, а не по каждой конкретной сделке (письмо Минфина РФ от 16.08.2013 г. № 03-03-05/33424).

Объект налогообложения – доходы

Определение в НК РФ. О том, что считается доходом, с позиции налоговиков, написано в п. 1 ст. 41 НК РФ.

Доход – это экономическая выгода, которая получена в денежной или натуральной форме. Учитывается в том случае, когда выгоду можно оценить. Определяется на основе подходов из НК РФ для налога на доходы физических лиц (НДФЛ) и налога на прибыль организаций.

Пример использования. Давайте посмотрим, как этот объект налогообложения работает в случае с НДФЛ.

Ст. 209 НК РФ разделяет доходы на два вида для расчета названного налога. Это полученные от источников:

• в РФ и за ее пределами для налоговых резидентов;
• в РФ для налоговых нерезидентов.

В ст. 210 НК РФ подчеркивается: НДФЛ облагаются доходы в денежной и натуральной форме, а также материальная выгода.

Денежный вариант получения дохода не влечет за собой сложности определения его суммы. Этого не скажешь в отношении натурального вида и материальной выгоды. Вот несколько принципов для расчета их величины, которая облагается НДФЛ.

Таблица 2

Схема-памятка. Смотрите на рисунке, какие доходы облагаются НДФЛ, а какие нет.

Рисунок 6. Что является объектом налогообложения по НДФЛ

Объект налогообложения – доходы и расходы

Определение в НК РФ. О том, что считается доходом, мы написали выше. Понятие расхода приводится в п. 1 ст. 252 НК РФ.

Расходы – это затраты, которые понес налогоплательщик и которые отвечают двум характеристикам:

• обоснованность. То есть они имеют экономический смысл для предприятия и направлены на получение дохода. Кроме того, выражаются в денежной оценке;
• документальное подтверждение. В качестве него чаще всего выступают первичные бухгалтерские документы. А также – таможенные декларации, приказы о командировке, документы на проезд и т.п.

Пример использования. Расходы могут использоваться как составной элемент объекта налогообложения для налога, уплачиваемого при упрощенной системе (УСН).

Данная система предполагает два варианта объекта обложения на выбор (п. 1 ст. 346.14 НК РФ):

• только доходы;
• доходы, которые уменьшены на величину расходов.

Организация, планирующая применять упрощенку, может снизить платежи единого налога, если с помощью сравнительного анализа определит оптимальный объект налогообложения. Как выбрать оптимальный объект налогообложения УСН

Вот некоторые особенности, связанные с этим:

• большинство налогоплательщиков сами решают, какой объект выбрать. Исключением являются участники договоров простого товарищества (о совместной деятельности) и доверительного управления. Для них актуален только второй вариант с участием расходов;
• объект определяет размер налоговой ставки. Их базовые значения – 6% и 15% соответственно для каждого из вариантов. Однако в рамках конкретных субъектов Федерации ставки допустимо снизить. При объекте «доходы» – до 1%. При объекте «доходы за вычетом расходов» – до 5%;
• нельзя применять сразу два объекта одновременно для разных видов деятельности (
  письмо ФНС России от 15.04.2011 г. № КЕ-4-3/5997@

• изначально выбор объекта производится при подаче в налоговую уведомления о переходе на УСН. Далее его можно изменить. Делается это так: до 31 декабря текущего года подайте заявление о смене объекта налогообложения. С 1 января следующего года применяйте вновь выбранный объект. Скачать образец уведомления можно выше.

Если деятельность организации, применяющей УСН с объектом «доходы», станет малорентабельной или вовсе убыточной, то для снижения налоговой нагрузки может потребоваться срочный переход на общий режим налогообложения. Как отказаться от УСН по объекту «доходы» в середине года